重点讲解：2013注税《财务与会计》——流动资产(6)

　　(四)原材料采用实际成本法核算和计划成本法核算

　　1.采用实际成本核算

　　采用实际成本法核算：使用的会计科目有“原材料”、“在途物资”、“应付账款”、“预付账款”等。

　　【提示】在实际成本法下“原材料”和“在途物资”均按实际成本核算。

　　2.采用计划成本核算

　　采用计划成本法核算：

　　使用的会计科目有“原材料“、“材料采购”和“材料成本差异”。

　　(1)“原材料”科目，在计划成本法下，原材料借方登记入库材料的计划成本，贷方登记发出材料的计划成本，期末余额在借方，反映企业库存材料的计划成本;

　　(2)“材料采购”科目借方登记采购材料的实际成本，贷方登记入库材料的计划成本(分步处理时)或实际成本(合并处理时详见教材例15)。

　　分步处理：

　　借：原材料

　　贷：材料采购(计划成本)

　　超支差异

　　借：材料成本差异

　　贷：材料采购

　　节约差异

　　借：材料采购

　　贷：材料成本差异

　　“材料采购”科目的借方大于贷方表示超支，从本科目贷方转入“材料成本差异”科目的借方;贷方大于借方表示节约，从本科目借方转入”材料成本差异”科目的贷方;期末为借方余额，反映企业在途材料的采购成本。

　　(3)“材料成本差异”科目反映企业已入库(关键点，未入库的不算)各种材料的实际成本与计划成本的差异，借方登记超支差异及发出材料应负担的节约差异;

　　贷方登记节约差异及发出材料应负担的超支差异。

　　期末如为借方余额，反映企业库存材料的实际成本大于计划成本的差异(即超支差异);

　　如为贷方余额，反映企业库存材料实际成本小于计划成本的差异(即节约差异)。

　　科目比较：

　　在计划成本法下不管材料是否直接验收入库，均需要通过“材料采购”科目进行核算。

　　计划成本法下处理思路1：

　　计划成本法下处理思路2：

　　计划成本法下的单独核算：

　　考试时要求计算四个数据：

　　(1)发出材料的实际成本;

　　(2)结存材料的实际成本;

　　(3)发出材料应负担的材料成本差异;

　　(4)结存材料应负担的材料成本差异。

　　实际成本大于计划成本=超支差异(正号)

　　实际成本小于计划成本=节约差异(负号)

　　材料成本差异率(含义，每单位计划成本负担材料成本差异)=(期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异)/(期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本)×100%

　　节约差异用负号，超值差异用正号。

　　(四个公式记住即可)

　　发出材料应负担的材料成本差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率

　　发出材料的实际成本=发出材料的计划成本×(1-或+材料成本差异率)

　　结存材料应负担的材料成本差异=结存材料的计划成本×材料成本差异率

　　结存材料的实际成本=结存材料的计划成本×(1-或+材料成本差异率)

　　【提示】计算材料成本差异率中(计划成本)仅仅是验收入库部分的材料(不包括在途材料的计划成本和暂估入库材料的计划成本)。

　　【提示】结存材料的计划成本=期初计划成本+本期入库计划成本-发出材料计划成本

　　【例题14·单选题】某企业材料采用计划成本核算。月初结存材料计划成本为130万元，材料成本差异为节约20万元。当月购入材料一批，实际成本110万元，计划成本120万元，领用材料的计划成本为100万元。该企业当月领用材料的实际成本为( )万元。

　　A.88

　　B.96

　　C.100

　　D.112

　　【答案】A

　　【解析】材料成本差异率=(-20-10)/(130+120)×100%=-12%;

　　发出材料的实际成本=100×(1-12%)=88(万元)。

　　【例题15·单选题】某企业对材料采用计划成本核算。2008年12月1日，结存材料的计划成本为400万元，材料成本差异贷方余额为6万元;本月入库材料的计划成本为2000万元，材料成本差异借方发生额为12万元;本月发出材料的计划成本为1600万元。该企业2008年l2月31日结存材料的实际成本为( )万元。

　　A.798

　　B.800

　　C.802

　　D.1604

　　【答案】C

　　【解析】材料成本差异率=(-6+12)/(400+2000)×100%=0.25%;

　　2008年12月31结存的材料实际成本=(400+2000-1600)×(1+0.25%)=802(万元)。

　　【例题16·单选题】某企业采用计划成本进行材料的日常核算。月初结存材料的计划成本为80万元，成本差异为超支20万元。当月购入材料一批，实际成本为110万元，计划成本为120万元。当月领用材料的计划成本为100万元，当月领用材料应负担的材料成本差异为( )万元。

　　A.超支5

　　B.节约5

　　C.超支15

　　D.节约15

　　【答案】A

　　【解析】材料成本差异率=[20+(110-120)]/(80+120)×100%=5%

　　当月领用材料应负担的材料成本差异=100×+5%=5(万元)(超支)。

　　【例题17·单选题】某企业月初结存材料的计划成本为250万元，材料成本差异为超支45万元;当月入库材料的计划成本为550万元，材料成本差异为节约85万元;当月生产车间领用材料的计划成本为600万元。当月生产车间结存材料应负担的材料成本差异为( )万元。

　　A.45(超支)

　　B.10(超支)

　　C.45(节约)

　　D.10(节约)

　　【答案】D

　　【解析】本月的材料成本差异率=(45-85)/(250+550)=-5%;

　　当月结存材料应负担的材料成本差异=当月结存材料的计划成本(250+550-600)×(-5%)=-10(万元)。(五)存货的期末计量

　　1.存货期末计量原则

　　资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

　　【提示】产品成本的取得，如果题目中没有给出产品的成本，则产品成本的确定需要根据材料成本+进一步加工的成本确定。

　　2.存货的可变现净值

　　存货的可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

　　3.可变现净值的基本特征

　　(1)确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动

　　(2)可变现净值为存货的预计未来净现金流量，而不是简单的等于存货的售价或合同价;

　　(3)不同存货可变现净值的构成不同。

　　产品的可变现净值=估计售价-销售费用和相关税费;

　　材料的可变现净值=估计售价-销售费用和相关税费-至完工将要发生的成本(人工和制造费用)

　　4.存货期末计量的具体方法

　　(1)存货估计售价的确定

　　1)产品

　　为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。

　　【提示】需要注意的是：资产负债表日，同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额，由此计提的存货跌价准备不得相互抵销。

　　2)材料存货的期末计量

　　材料可变现净值=产品估计售价-至完工估计将要发生的成本-出售产品估计的销售费用和相关税金。

　　【提示】材料用于生产产品，往往需要给出多少件材料生产多少件产品，同时如果产品有的有合同有的没有合同，则需要分开计算。

　　【例题18·单选题】甲公司2012年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工100件A产品，将每套配件加工成A产品尚需投入17万元。A产品2012年12月31日的市场价格为每件28.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。该配件此前未计提存货跌价准备，甲公司2012年12月31日该配件应计提的存货跌价准备为(　　)万元。

　　A.0

　　B.30

　　C.150

　　D.200

　　【答案】C

　　【解析】100套配件对应100件A产品，相当于是每一套配件生产一件A产品。

　　用于生产产品(该产品无合同)的材料

　　第一步：计算产品的可变现净值

　　第二步：产品的可变现净值低于成本

　　第三步：材料按照可变现净值计量

　　如果：第二步：产品的可变现净值高于成本

　　第三步：材料按照成本计量

　　可变现净值=产品一般销售价格-至完工进一步加工的成本-估计的销售费用及相关税费

　　A产品的可变现净值=28.7-1.2=27.5(万元)

　　A产品的成本=12+17=29(万元)

　　配件的可变现净值=28.7-17-1.2=10.5(万元)

　　单件配件的成本为12万元，单件配件应计提跌价准备=12-10.5=1.5(万元)。

　　【例题19·单选题】甲公司2012年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工100件A产品，将每套配件加工成A产品尚需投入17万元。其中50件A产品签订了不可撤销的销售合同，合同价格为30.5万元，A产品2012年12月31日的市场价格为每件28.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。该配件此前未计提存货跌价准备，甲公司2012年12月31日该配件应计提的存货跌价准备为(　　)万元。

　　A.0

　　B.30

　　C.75

　　D.150

　　【答案】C

　　【解析】100套配件对应100件A产品，相当于是每一套配件生产一件A产品。

　　用于生产产品(该产品有合同)的材料

　　第一步：计算产品的可变现净值

　　第二步：产品的可变现净值低于成本

　　第三步：材料按照可变现净值计量

　　如果：第二步：产品的可变现净值高于成本

　　第三步：材料按照成本计量

　　可变现净值(有合同部分)=合同价格-估计的销售费用及相关税费。

　　A产品的可变现净值(有合同部分)=30.5-1.2=29.3(万元);

　　A产品的可变现净值(无合同部分)=28.7-1.2=27.5(万元)。

　　A产品的成本=12+17=29(万元)

　　无合同部分发生减值，有合同部分无减值。

　　配件的可变现净值=28.7-1.2-17=10.5(万元)

　　单件配件的成本为12万元，单件配件应计提跌价准备=12-10.5=1.5(万元)。

　　应计提存货跌价准备=1.5×50=75(万元)。

　　5.计提存货跌价准备的方法

　　(1)企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备

　　(2)对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。

　　6.存货跌价准备的账务处理

　　【例题20·案例分析题】2000年，某存货：可变现净值为100万元，成本为120万元

　　【答案】

　　借：资产减值损失 20

　　贷：存货跌价准备 20

　　2001年，该存货，可变现净值80万元，成本120万元。

　　借：资产减值损失 20

　　贷：存货跌价准备 20

　　2002年，该存货，可变现净值140万元，成本120万元。

　　借：存货跌价准备 40

　　贷：资产减值损失 40

　　【提示】只要可变现净值大于或等于成本了，之前的存货跌价准备需要全部转回